Аналитика / Налогообложение / О доходах от банковской деятельности

О доходах от банковской деятельности

О доходах от банковской деятельности
11.04.2002

Первый вопрос, который напрашивается при прочтении главы 25 НК РФ, - это вопрос о классификации доходов от банковской деятельности.

В соответствии со ст. 248 доходы налогоплательщика подразделяются на доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (доходы от реализации) и на внереализационные доходы.

Не может не обратить на себя внимание тот факт, что ст. 250 относит к внереализационным доходам доходы от операций купли-продажи иностранной валюты и доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

Если учитывать, что основная деятельность кредитной организации должна быть направлена на получение процентов от размещения ранее привлеченных средств, то вполне возможна ситуация, что доля внереализационных доходов будет значительно выше, чем доходы от реализации. Особенно, если к внереализационным доходам еще добавятся доходы от купли-продажи иностранной валюты.

Статья 290 к доходам от банковской деятельности относит проценты, полученные от размещения денежных средств, а также доходы от покупки (продажи) иностранной валюты. При этом не сказано, что доходы, перечисленные в ст. 290, относятся к доходам от реализации. Наоборот, если руководствоваться формулировкой п. 1 ст. 290, то можно сделать вывод о том, что доходы от банковской деятельности могут носить как реализационный, так и внереализационный характер. Поскольку ст. 290 отдельные доходы от банковской деятельности не классифицированы, т.е. прямо не определено, к какому виду доходов они относятся, то такая классификация должна следовать из содержания других статьей Кодекса.

Как уже упоминалось, ст. 250 (п. 2 и 6), доходы от купли-продажи и процентные доходы отнесены к внереализационным доходам. Упоминание об отдельных особенностях определения данного вида доходов, которые устанавливаются ст. 290 НК РФ, не меняет этой классификации, поскольку под особенностями следует понимать только отличия, содержащиеся в ст. 290, и не более того. Такие отличия существуют и заключаются они в том, что для всех налогоплательщиков курс Банка России принимается на дату совершения сделки (абзац второй пп. 2 ст. 250), для банков - курс Банка России принимается на дату расчетов по сделке (абзац второй пп. 4 п. 1 ст. 290).

Казалось бы, все ясно. Но небольшое сомнение все еще остается. Пункт 3 ст. 249 говорит о том, что особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков устанавливается положениями настоящей главы. Поскольку для банков существует ст. 290, то не значит ли это, что все доходы, перечисленные в этой статье, должны считаться доходами от реализации? А иначе в чем смысл выделения этих доходов в отдельную статью?

Но, самым существенным является правило, содержащееся в третьем абзаце ст. 328 'Порядок ведения налогового учета доходов (расходов) в виде процентов, полученных (уплаченных) по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам':

'В порядке, установленном настоящей статьей, учитываются доходы (расходы) в виде процентов, подлежащих получению (выплате) по долговым обязательствам любого вида организациями, для которых операции с такими долговыми обязательствами признаются операциями реализации в соответствии с уставной деятельностью.'

При этом следует иметь в виду, что согласно ст. 269 НК в целях настоящей главы под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы или иные заимствования независимо от формы их оформления. Кроме этого, готовящимися изменениями этот список будет дополнен договорами банковского счета и банковского вклада.

Если руководствоваться ст. 328, что проценты, получаемые кредитными организациями по договорам кредита, займа, депозита, корреспондентского счета, должны относиться к доходам от реализации, а проценты, уплаченные кредитной организацией по договорам кредита, депозита, банковского вклада, банковского счета, должны относиться к расходам, связанным с реализацией.

А вот проценты по ценным бумагам, если банк не является профессиональным участником рынка ценных бумаг, пожалуй, должны относиться к внереализационным доходам и расходам.

Однако, позиция, согласно которой процентные доходы и доходы от купли-продажи иностранной валюты должны будут относиться к доходам от реализации, также имеет свои слабые места. Почему тогда в ст. 250 прямо об этом не сказано? Почему упоминается только об особенностях определения таких доходов, а не говорится, что доходы кредитных организаций в виде процентов и от купли-продажи валюты к внереализационным доходам не относятся? И, наконец, почему ст. 290 ничего не говорит о доходах от банковской деятельности как о доходах от реализации?

Очевидно, что существуют противоречия между отдельными статьями Кодекса по этому вопросу и дать однозначный ответ не представляется возможным. А между тем вопрос этот далеко не праздный.

Согласно ст. 273 организации имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж не превысила 1 млн рублей за каждый квартал.

Поэтому если банк ведет в основном кредитно-депозитную деятельность, то вполне возможна ситуация, что доходы от реализации у него окажутся в тех пределах, которые позволят пользоваться кассовым методом определения доходов, а не методом начислений.

Теперь о готовящихся изменениях к главе 25.

К сожалению, в проекте, которым располагает автор, также не содержится ответа на обсуждаемый вопрос.

Предлагается убрать упоминание об особенностях, которые существуют для кредитных организаций при определении доходов от операций купли-продажи иностранной валюты, но из этого нельзя сделать однозначный вывод о том, что такие доходы будут относиться к доходам от реализации.

Предлагается расширить определение долговых обязательств и распространить его на банковские счета и вклады. И это, с учетом положений абзаца третьего ст. 328, позволяет считать, что проценты по банковским вкладам и счетам, также должны учитываться как доходы от реализации.

Но никаких более ясных изменений вносить не предполагается.

Будем надеяться, что при прохождении изменений и дополнений к главе 25 через Государственную Думу существующие коллизии будут устранены.