Логин Регистрация Пароль Я забыл пароль


Войти при помощи:

Аналитика / Налогообложение / Еще раз о земельном налоге

Еще раз о земельном налоге

Статья содержит анализ некоторых особенностей правового регулирования земельного налога и рекомендации относительно уменьшения размеров платежей по данному налогу. Автор неоднократно успешно судился с налоговыми органами по поводу уплаты земельного налога и делится своим практическим опытом /специально для Банкир.ру -Иванков Д.Е.,юрисконсульт/.

08.02.2004

Еще раз о земельном налоге

Один из самых животрепещущих вопросов в арбитражной практике последних лет - уплата земельного налога.

Нечеткие формулировки актов налогового законодательства, касающихся уплаты налога на землю, а также грубые ошибки при их принятии породили массу разногласий, в том числе и в судебной практике, которая до сих пор пришла к единой четкой позиции по данному вопросу.

Налоговая инспекция, разумеется, использует эти пробелы чтобы взимать земельный налог “по максимуму”, завышая суммы, подлежащие уплате, в разы. Между тем, налогоплательщик имеет реальную возможность не только умерить аппетиты налоговиков, но и вернуть или зачесть суммы ранее уплаченного земельного налога.

В короткой статье нельзя осветить все вопросы, связанные с уплатой земельного налога, поэтому я затрону лишь несколько принципиальных моментов: 1) расчет ставки земельного налога; 2) расчет суммы земельного налога; 3) судебная практика; 4) правовая оценка федеральных и региональных законов, вводящих коэффициенты к ставкам земельного налога.

Уяснив эти моменты, налогоплательщик сможет снизить суммы земельного налога и аргументировано отстоять свою позицию в Налоговой инспекции и в суде.

Для начала рассмотрим как устанавливается ставка земельного налога на примере Санкт-Петербурга.

1. Размер ставки земельного налога

В соответствии со ст. 8 Закона РФ “О плате за землю” от 11.10.1991г. №1738-1 налог за городские земли устанавливается на основе средних ставок, указанных в данном законе. Средние ставки дифференцируются по местоположению и Зонам различной Градостроительной Ценности Территории (ЗГЦТ) органами местного самоуправления городов.

Точнее на вопрос, как местный законодатель должен рассчитать размер ставки земельного налога на основе средней ставки, можно было бы ответить, пользуясь официальной методикой расчета дифференцированных ставок земельного налога на основе средней. Однако, такой методики не существует.

Еще в 1997 году Конституционный суд РФ при рассмотрении дела о проверке конституционности Закона Санкт-Петербурга “О ставках земельного налога в Санкт-Петербурге в 1995 году” (Постановление Конституционного Суда РФ от 8 октября 1997 г. №13-П) предложил Федеральному Собранию Российской Федерации и Правительству Российской Федерации обеспечить разработку и принятие единых правил расчета средней ставки земельного налога на городские земли и ее использования при дифференциации ставок по местоположению и зонам различной градостроительной ценности. К сожалению, Правительство и Федеральное Собрание до сих пор не выполнили постановление Конституционного суда.

Для плательщиков земельного налога большое значение имеет позиция Конституционно суда, выраженная упомянутом Постановлении: “…Устанавливаемая федеральным законом средняя ставка земельного налога представляет собой важную гарантию прав налогоплательщиков, однако она способна выполнять такую функцию только тогда, когда созданы определенные условия, реально ограничивающие свободу усмотрения законодательных органов субъектов Российской Федерации при начислении таких ставок. Это предполагает наличие единых правил использования средней ставки налога на земли городов и поселков, в частности при их дифференциации по местоположению и зонам различной градостроительной ценности.

…Нельзя считать допустимым такое положение вещей, когда дифференцированные ставки могут устанавливаться органами местного самоуправления и государственной власти фактически произвольно, так как в силу различных методик расчетов средней ставки земельного налога сама эта ставка лишается какого-либо смысла.”

Такая позиция Конституционного суда ставит под сомнение правомерность взимания земельного налога.

Кроме того следует иметь ввиду, что по мнению Конституционного суда, выраженному в Определении от 09.04.2002г. № 69-О, федеральный законодатель обязан при установлении налога определить максимальную налоговую ставку, причем законно установленными могут считаться только такие налоги, которые вводятся в соответствии с общими принципами налогообложения, определенными федеральным законом; существенные элементы каждого налога, в том числе предельная ставка, должны регулироваться федеральным законом. Данное Определение Конституционного суда спровоцировало ряд успешных исков по зачету и возврату излишне уплаченных сумм налогов (по налогу на игорный бизнес и др.).

Применительно к земельному налогу позиция Конституционного суда означает, что дифференцированная ставка земельного налога, установленная местным (региональным) законодателем, не должна превышать среднюю ставку, установленную на федеральном уровне. Однако, при отсутствии единой методики расчета налогоплательщик лишен возможности проверить, законно ли местный (региональный) законодатель установил ставку земельного налога, - что нарушает его конституционные налогоплательщика.

2. Расчет суммы земельного налога

Рассмотрим на примере предприятия ООО “Почвенник” (название вымышленное) ситуацию с уплатой земельного налога в Санкт-Петербурге за 2002, 2003 и 2004 годы.

Исходя из положений Федерального закона от 28 августа 1995 года “Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации” в городе федерального значения Санкт-Петербурге дифференцированные ставки земельного налога устанавливаются законами Санкт-Петербурга (на основе средних ставок).

Законом Санкт-Петербурга от 26 июня 1998 г. №129-21 “О ставках земельного налога в Санкт-Петербурге” для каждой из ЗГЦТ Санкт-Петербурга, была установлена своя дифференцированная ставка земельного налога.

Предположим, что ООО “Почвенник” располагается в ЗГЦТ №4, ставка земельного налога для данной ЗГЦТ равна 9,905 руб./кв.м в год. Площадь ООО “Почвенник” составляет 100 000 кв.м. Таким образом, в соответствии с этой ставкой уплате подлежит налог в размере 990 500 руб.

В 2000 году на федеральном уровне к ставкам земельного налога применялся коэффициент - Федеральным законом от 31 декабря 1999г. №227-ФЗ “О федеральном бюджете на 2000 год” было установлено, что ставки земельного налога и арендной платы, действовавшие в 1999 году, применяются в 2000 году для всех категорий земель с коэффициентом “1,2”.

В 2001 году коэффициенты не применялись - Федеральным законом от 27 декабря 2000г. №150-ФЗ “О федеральном бюджете на 2001 год” было установлено, что ставки земельного налога и арендной платы, действовавшие в 2000 году, применяются в 2001 году для всех категорий земель.

В 2002 году Федеральным законом от 14 декабря 2001г. №163-ФЗ “Об индексации ставок земельного налога” было установлено, что ставки земельного налога и арендной платы, действовавшие в 2001 году, применяются в 2002 году для всех категорий земель с коэффициентом “2”. Однако в том же 2002 году статьей 27 закона Санкт-Петербурга от 13 декабря 2001 г. №818-109 “О бюджете Санкт-Петербурга на 2002 год” впервые с 1997 года был введен региональный коэффициент “2,688”.

Если до 2002 года организации уплачивали земельный налог применяя федеральные коэффициенты, то в 2002 году в Санкт-Петербурге ИМНС потребовала уплаты земельного налога по более высоким региональным коэффициентам.

Т.е., если ООО “Почвенник” считало что в 2002 году должно уплатить ставку, установленную законом Санкт-Петербурга от 26 июня 1998 г. №129-21, помноженную на 2 (990 050 руб. * 2 = 1 980 100 руб.), Налоговая инспекция предлагала уплатить по региональному коэффициенту (990 050 руб. * 2,688 = 2 661 254,4 руб.). Помимо этого, в середине налогового периода земельного налога (календарный год) законом Санкт-Петербурга от 11 июля 2002 г. №314-27 коэффициент был увеличен до “4,8”, и сумма налога для ООО “Почвенник”, по мнению Налоговой инспекции, увеличилась соответственно (990 050 руб. * 4,8 = 4 752 240 руб.).

Подобная чехарда с коэффициентами не была должным образом урегулирована даже судебной практикой.

3. Судебная практика

Судебная практика в этом отношении пришла к выводу, что применению подлежит региональный коэффициент “2,688”. Коэффициент “4,8” не подлежит применению, так как введен с нарушением статьи 5 Налогового кодекса РФ, а федеральный коэффициент “2” не подлежит применению т.к. земельный налог относится к местным налогам (см. Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 8 мая 2003 г. №А56-30047/02 и др.).

Суд посчитал, что при определении указанного коэффициента была учтена индексация ставок земельного налога в соответствии с Федеральными законами “О федеральном бюджете на 1999 год” (статья 15, коэффициент “2”), “О федеральном бюджете на 2000 год” (статья 18, коэффициент “1,2”) и проектом Федерального закона “О федеральном бюджете на 2002 год” (статья 13, коэффициент “1,12”), внесенного 25.08.2001 Правительством Российской Федерации в Государственную Думу Федерального собрания Российской Федерации. Таким образом, в статье 27 Закона Санкт-Петербурга “О бюджете Санкт-Петербурга на 2002 год”, принятого Законодательным Собранием Санкт-Петербурга 21.11.2001 и подписанного губернатором Санкт-Петербурга 13.12.2001, учтена индексация ставок земельного налога на 2002 год с коэффициентом “2,688” (2*1,2*1,12).

Однако следует помнить, что увеличение средних ставок земельного налога (применение повышающих коэффициентов) не влечет автоматического увеличения ставок земельного налога, действующих в Санкт-Петербурге. (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19 марта 2003г. №А56-32389/02 и др.), а обязанность налогоплательщиков последовательно присоединять каждый из ежегодно вводимых нормами законов о федеральном бюджете коэффициентов к ставкам земельного налога, устанавливаемым органами власти субъектов Российской Федерации, не предусмотрена ни одним правовым актом. (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17 марта 2003г. №А56-34025/02 и др.). Т.е., в соответствии со сложившейся судебной практикой налогоплательщик исчисляя земельный налог, скажем, за 2000 год (коэффициент в 2000 году “1,2”), не должен помножать коэффициент 2000 года на коэффициент 1999 года (коэффициент в 1999 году “2”).

Становится непонятно, почему законодатель Санкт-Петербурга все же перемножает коэффициенты земельного налога за прошедшие года? Подобные действия законодателя вполне можно оспорить в арбитражном суде.

В качестве лирического отступления, хотелось бы заметить, что, на мой взгляд, практика введения законодателем коэффициентов к ставкам налога порочна. Налоговый кодекс не предусматривает такого элемента налогообложения, как коэффициент к ставке. Отсюда масса проблем и вопросов касательно правовой природы коэффициента к налоговой ставке. В частности, не ясно – увеличивает ли коэффициент налоговую ставку (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19 марта 2003г. №А56-32389/02), или же коэффициент не изменяет размер налоговой ставки, влияя только на порядок исчисления налога (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17 марта 2003г. №А56-34025/02).

Многие суды считают, что коэффициент не изменяет размер ставки и влияет лишь на порядок исчисления налога. Так, в уже упоминавшемся Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 17 марта 2003 г. №А56-34025/02, сказано буквально следующее: “В соответствии со статьей 53 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Следовательно, повышающие размер налоговой ставки коэффициенты, устанавливаемые законами о бюджете, которые действуют в определенные этими же законами промежутки времени, за исключением тех норм, действие которых сохраняется в силу прямого указания в законе, не являются элементом налоговой ставки и не изменяют ее размер, безусловно влияя только на порядок исчисления налога, а не ставки.”. В то же время в ст. 52 Налогового кодекса “Порядок исчисления налога” сказано, что сумма налога исчисляется исходя из: 1) налоговой базы, 2) налоговой ставки, 3) налоговых льгот, и нет никаких упоминаний о коэффициентах.

Но если даже встать на сомнительную точку зрения арбитражного суда Северо-Западного округа, то местный (равно как и региональный) законодатель может определять только следующие элементы налогообложения: 1) налоговые ставки, 2) порядок и сроки уплаты налога (п.3 и п.4 ст.12 Налогового кодекса РФ). Т.е. местный (и региональный) законодатель не может определять порядок исчисления налога, - а значит, не может вводить коэффициенты!

Если все же рассматривать коэффициент как элемент налоговой ставки, увеличивающий ее размер, то в случае со ставками земельного налога в Санкт-Петербурге налицо несоответствие федерального коэффициента, действующего в течение лишь одного года, и регионального коэффициента, равного произведению всех федеральных коэффициентов за прошедшие года.

Для сравнения:

В 2003 году был установлен к ставке земельного налога

федеральный коэффициент “1,8” (Федеральный закон от 24 июля 2002г. №110-ФЗ);

региональный коэффициент – (2*1,2*2*1,8) “8,64” (закон Санкт-Петербурга от 18 ноября 2002г. №535-56).

В 2004 году установлен:

федеральный коэффициент “1,1” (Федеральный закон от 7 июля 2003г. №117-ФЗ);

региональный коэффициент – (2*1,2*2*1,8*1,1) “9,504” (закон Санкт-Петербурга от 11 ноября 2003г. №625-93).

Из сказанного следует, что региональный законодатель, противореча позиции Конституционного суда, ст. 8 закона “О плате за землю” и судебной практике, произвольно изменил ставку земельного налога, без соответствующего изменения средних ставок на федеральном уровне, что дает возможность пересмотреть суммы земельного налога, - как уплаченные, так и подлежащие уплате.

4. Вступление в силу законов Санкт-Петербурга, устанавливающих коэффициент к ставке земельного налога

Кроме того, избавиться от региональных коэффициентов за 2002 и 2003 год можно обратившись к статье 5 Налогового кодекса.

Дело в том, что первоначальный текст закона Санкт-Петербурга от 13 декабря 2001г №818-109 “О бюджете Санкт-Петербурга на 2002 год”, впервые официально был опубликован в следующих изданиях: “Новое в законодательстве Санкт-Петербурга”, 26.12.2001, (Специальный выпуск), часть 1, часть 2 (Приложение к журналу “Вестник Законодательного Собрания Санкт-Петербурга”); “Вестник Законодательного Собрания Санкт-Петербурга”, №1, 23.01.2002; “Вестник Администрации Санкт-Петербурга”, №1, 28.01.2002.

В соответствие с. п.1 ст. 5 Налогового кодекса РФ акты законодательства о налогах и сборах вступают в силу не ранее чем по истечении месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода.

Налоговым периодом земельного налога в соответствии с п. 1 ст. 55 Налогового кодекса РФ является календарный год (это подтверждается позицией Конституционного суда, выраженной в Постановлении от 08.10.1997г. №13-П).

В соответствии с п. 4 ст. 1 Налогового кодекса РФ законодательство субъектов Российской Федерации о налогах и сборах состоит из законов и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах субъектов Российской Федерации, принятых в соответствии с настоящим Кодексом. Следовательно, ст. 27 закона О бюджете Санкт-Петербурга на 2002 год” от 13 декабря 2001г., увеличивающая размер платежей по земельному налогу в Санкт-Петербурге в 2002 году, относится к нормам законодательства о налогах и сборах.

Исходя из вышеуказанного, ст. 27 закона “О бюджете Санкт-Петербурга на 2002 год” не могла вступить в силу раньше, чем 01.01.2003г., поскольку срок между первым официальным опубликованием закона (26.12.2001г.) и началом налогового периода земельного налога за 2002 год (01.01.2002г.) составляет меньше месяца.

Аналогична и ситуация с 2003 годом. Первоначальный текст закона Санкт-Петербурга от 18.11.2002 №535-56 “О бюджете Санкт-Петербурга на 2003 год”, установивший коэффициент “8,64” к ставке земельного налога в 2002 году, впервые официально был опубликован в изданиях: “Новое в законодательстве Санкт-Петербурга”, 02.12.2002, Специальный выпуск (Приложение к журналу “Вестник Законодательного Собрания Санкт-Петербурга”); “Вестник Комитета финансов Администрации Санкт-Петербурга”, №6, 27.12.2002, а значит, в части, устанавливающей коэффициенты к ставкам земельного налога, не мог вступить в силу ранее 01.01.2004, когда закон уже прекратил действовать.

Таким образом, коэффициенты к ставкам земельного налога, установленные законами Санкт-Петербурга в 2002 и 2003 годах, не подлежит применению в силу п.1 ст.5 Налогового кодекса РФ

5. Вступление в силу федеральных законов, устанавливающих коэффициент к ставке земельного налога

Федеральные коэффициенты к ставкам земельного налога в 2002 и 2003 годах также можно оспорить с применением статьи 5 Налогового кодекса.

Ст. 1 федерального закона от 14 декабря 2001 г. №163-ФЗ “Об индексации ставок земельного налога”, устанавливающая, что “ставки земельного налога и арендной платы, действующие в 2001 году, применяются в 2002 году для всех категорий земель с коэффициентом 2.”, в соответствии со ст.2 этого же закона вступила в силу со дня официального опубликования. Текст закона официально был опубликован в изданиях: “Собрание законодательства РФ”, 17.12.2001, №51, ст. 4828; “Парламентская газета”, №238-239, 20.12.2001; “Российская газета”, №247, 20.12.2001.

Статья 1 закона №163-ФЗ, увеличивающая размер платежей по земельному налогу, относится к нормам законодательства о налогах и сборах, а значит, при условии вступления в силу закона со дня его официального опубликования (ст. 2 Закона) - 17.12.2001г., в силу положений п.1 ст.5 Налогового кодекса РФ не могла вступить ранее чем 01.01.2003г. Следовательно, федеральный коэффициент к ставкам земельного налога, установленный федеральным законом №163-ФЗ, не подлежит применению в 2002 году.

6. Заключение

Плательщик земельного налога имеет шанс вернуть часть уплаченного в 2002 и 2003 годах земельного налога, а также снизить платежи в 2004 году апеллируя к следующим фактам.

1) Не существует официальной методики расчета дифференцированной ставки земельного налога

2) Коэффициенты, установленные к ставкам земельного налога законами Санкт-Петербурга “О бюджете Санкт-Петербурга на 2002 год” и “О бюджете Санкт-Петербурга на 2003 год”, не могли применяться в силу положений п.1 ст.5 Налогового кодекса РФ

3) Коэффициент, установленный к ставкам земельного налога Федеральным законом от 14 декабря 2001 г. №163-ФЗ “Об индексации ставок земельного налога”, не может применяться в 2002 году в силу положений п.1 ст. 5 Налогового кодекса РФ.

4) Региональный коэффициент “9,504”, установленный законом Санкт-Петербурга от 11 ноября 2003г. №625-93 в 2004 году не подлежит применению как противоречащий ст.57 Конституции РФ и ст. 8 Федерального закона “О плате за землю”.

Все это дает налогоплательщику реальную возможность, во-первых, отсудить излишне уплаченные в 2002 и 2003 годах суммы земельного налога, а во-вторых, уменьшить плату за землю в 2004 году.

Иванков Дмитрий, юрисконсульт

Разместить:

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

   

Политика конфиденциальности