Логин или email Регистрация Пароль Я забыл пароль


Войти при помощи:

Узнайте самые значимые изменения в работе бухгалтеров в 2019 году

практические решения для работы, советы по применению законодательства и кейсы по проверкам и отчетности от лучших спикеров ИРСОТ

Главная неделя для главбуха
   
График мероприятий

Аналитика / Налогообложение / Основные принципы налогового планирования. Анализ арбитражной практики

Основные принципы налогового планирования. Анализ арбитражной практики

Налоговое планирование, оптимизация и даже минимизация — вот темы, которые не сходят со страниц массовых изданий экономического и юридического профиля. Практически все публикации так или иначе преследуют одну цель: дать налогоплательщикам конкретные практические советы, как меньше заплатить налогов. По мнению авторов, цель налогового планирования — не снижать всеми способами (как легальными, так и незаконными) налоговое бремя, а не допустить иммобилизации денежных средств на возможные налоговые санкции, вернуть которые можно только в судебном порядке. Иными словами, нужно четко определить, какие налоги следует платить в конкретной хозяйственной ситуации

15.07.2008
Интернет-Издание "Gaap.ru"
Автор: Медведев А.Н., главный аудитор ЗАО «Аудит БТ», член Научно-экспертного совета Палаты налоговых консультантов, канд. экон. наук, Медведева Т.В., генеральный директор ЗАО «Аудит БТ»

Налоговое планирование (в отличие от прогнозирования) - это не только анализ налоговых последствий тех или иных сделок и хозяйственных операций, но и активные действия для достижения желаемого результата (не выходя, однако, за границы допустимого). В этой статье не будет советов, как меньше заплатить налогов. На взгляд авторов, налоговое планирование - это творческий процесс, конечной целью которого является исчисление оптимальной суммы налогов для того или иного налогоплательщика в конкретных условиях хозяйствования в определенный период времени.

И этот искомый оптимум находится между минимумом, которого можно достичь, занимаясь пресловутой минимизацией налогов, и максимумом, который желают получить налоговые органы, проводя контрольные мероприятия. Например, ФАС Московского округа в Постановлении от 5 ноября 2004 г. по делу № КА-А4-/10061-04 констатировал, что любое получение налогоплательщиком доходов обусловлено несением им расходов, и полное их исключение из полученных доходов хотя и увеличивает налогооблагаемую базу, однако не соответствует характеру предпринимательской деятельности и действующему налоговому законодательству. В итоге налоговой службе так и не удалось реализовать свою заветную мечту и приравнять прибыль к выручке.

Перечислим основные принципы налогового планирования при заключении сделок:

  • договор должен быть юридически безупречным, не допускающим переквалификации сделки и признания ее фиктивной;
  • все сделки должны иметь четко выраженную деловую цель;
  • договорные цены должны быть обоснованны.

Приведенные принципы требуют наличия в организации ответов на следующие вопросы:

  • зачем заключается именно этот договор (в чем состоит деловая цель, нет ли фиктивности);
  • почему его заключают именно с этим контрагентом (в чем проявляется «должная осмотрительность и осторожность» в контексте п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от НДС, поскольку у посредника налоговая база формируется только из посреднического вознаграждения (ст. 156 НК РФ), а у продавца - из всей продажной цены товаров (ст. 154 НК РФ).
  • Переквалификация договора поставки в агентский договор (Постановление ФАС Московского округа от 31 октября 2005 г. по делу № КА-А40/10637-05). Здесь все дело в вычете «входного» НДС, поскольку право на вычет по приобретенным товарам имеет только покупатель - собственник этих товаров, но не агент.
  • Переквалификация договора комиссии в договор поставки (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19 января 2006 г. по делу № Ф04-9745/2005(18856-А46-19)). Причина - налогоплательщик утратил право на применение упрощенной системы налогообложения вследствие превышения максимального размера выручки.
  • Неправильная правовая квалификация налогоплательщиком договоров расценивается судами как действие, направленное на незаконное уклонение от обязанности по уплате налогов (Постановление ФАС Уральского округа от 21 июля 2005 г. по делу № Ф09-3056/05-С7). Таким образом, при заключении любого гражданско-правового договора следует помнить, что каждая неточность или двусмысленность в договоре может быть причиной его возможной переквалификации налоговым органом.

    Установление фиктивности сделки

    1. Работы по договору были выполнены работниками самого налогоплательщика, а не сторонней организации (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 14 сентября 2006 г. по делу № А56-24172/2005, ФАС Волго-Вятского округа от 3 июля 2006 г. по делу № А43-40136/2005-30-1244). В результате суд признал договор субподряда фиктивной сделкой, а расходы на оплату субподрядных работ - не уменьшающими налогооблагаемую прибыль.
    2. Суд пришел к выводу, что общество создает лишь видимость товарооборота и движения денежных средств без получения экономической выгоды и реальной уплаты НДС в бюджет (Постановления ФАС Уральского округа от 15 августа 2007 г. по делу № Ф09-6448/07-С2, ФАС Московского округа от 29 апреля 2003 г. по делу № КА-А40/2583-03-П). Поскольку имела место фиктивная сделка, суд отказал налогоплательщику в праве на вычет сумм «входного» НДС.

    Фиктивность договорных отношений выявляется судом при проверке фактических обстоятельств сделки. По мнению судов, о фиктивности могут свидетельствовать, в частности, следующие обстоятельства:

    • договоры между разными участниками имеют один и тот же текст, за исключением наименования участников;
    • все расчеты между участниками произведены в течение одного-двух дней;
    • из коммерческого банка деньги в результате последовательных сделок вернулись в тот же банк.

    Деловая цель - обязательное условие сделки

    Понятие «деловая цель» уже давно присутствует в правоприменительной практике. Достаточно упомянуть Определение ВАС РФ от 26 ноября 2007 г. № 15532/07, Постановление Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53. Сформулированная судами высшей инстанции концепция деловой цели активно применяется судами. Так, ФАС Уральского округа в Постановлении от 2 августа 2005 г. по делу № Ф09-3217/05-С7 указал: «Деловой целью сделки должна быть конкретная разумная хозяйственная цель, а не налоговая экономия».

    Наличие (отсутствие) деловой цели сделки можно установить, ответив на вопрос: «Зачем заключается данная сделка?» Однако зачастую деловая цель конкретной сделки может оказаться не столь очевидной, поэтому в суде придется доказывать ее наличие.

    Пример 1. Инспекция отказала в возмещении НДС налогоплательщику, посчитав его недобросовестным. К такому выводу проверяющие пришли, основываясь на ряде обстоятельств:

    • покупатели, поставщики, комитенты, комиссионеры являются участниками одной вертикально интегрированной финансово-промышленной группы и аффилированными лицами;
    • реальное движение товара отсутствует, фактически создан формальный документооборот о движении товара по цепочке организаций, созданных специально для целей возмещения из бюджета НДС.

    Соглашаясь с налоговым органом, суд отметил, что анализ заключенных налогоплательщиком договоров свидетельствует об отсутствии деловой разумной цели и экономического смысла проведения этих сделок.

    Постановление ФАС Уральского округа
    от 29 октября 2007 г.
    по делу № Ф09-8821/07-С2

    Пример 2. Налоговый орган указал на отсутствие у налогоплательщика (молочный комбинат) экономической оправданности рекламных расходов, поскольку реализация продукции производилась только одному оптовому покупателю.

    Суд не согласился с инспекцией, отметив, что нормами НК РФ отнесение рекламных расходов не ставится в зависимость от количества покупателей готовой продукции. Экономической целью размещения рекламы для лица, производящего товар, является не только реализация производимого товара оптовому покупателю, но и дальнейшее продвижение и продажа товара конечному потребителю.

    Рекламные расходы экономически обоснованны, если связаны с уставной деятельностью налогоплательщика: производство и реализация продуктов питания. Налогоплательщик является производителем рекламируемого товара, соответственно он заинтересован в продвижении товара на рынке и затраты на рекламу экономически оправданны.

    Постановление ФАС Московского округа
    от 18 февраля 2005 г.
    по делу № КА-А40/453-05

    Осмотрительность при выборе контрагента

    Пленум ВАС РФ в п. 10 Постановления № 53 констатирует: «Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды». Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если будет доказано, что:

    • налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и знал о нарушениях, допущенных контрагентом (в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности);
    • деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

    Возникает вполне закономерный вопрос: в чем же заключается должная осмотрительность и осторожность? В Определении ВАС РФ от 1 октября 2007 г. № 11319/07 указано, что проявлением осмотрительности при заключении договорных отношений с поставщиками является получение от них сведений и документов, подтверждающих их фактическую деятельность, в частности:

    • копий учредительных документов;
    • копий свидетельств о государственной регистрации и о постановке на учет в налоговом органе;
    • паспортных данных руководителей;
    • копий лицензий;
    • выписок из ЕГРПО и ЕГРЮЛ.

    Таким образом, получение от контрагента комплекта правоустанавливающих документов может избавить налогоплательщика от обвинений в отсутствии должной осмотрительности и осторожности.

    Пример 3. Инспекция отказала в вычетах по НДС налогоплательщику, полагая, что он использовал схему ухода от налогообложения посредством предъявления к возмещению сумм налога по документам на приобретение товарно-материальных ценностей у недобросовестных поставщиков, созданных только для получения налоговой выгоды при отсутствии деловой цели.

    Суд согласился с проверяющими. Доводы налогоплательщика об отсутствии его вины в совершении налогового правонарушения отклонены, поскольку при выборе контрагента не было проявлено должной осмотрительности: документы были подписаны неуполномоченным лицом, поскольку налогоплательщик не запросил и не проверил документы, удостоверяющие личность и полномочия представителя контрагента.

    Постановление ФАС Западно-Сибирского округа
    от 8 октября 2007 г.
    по делу № Ф04-6971/2007(38950-А27-14)

    ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 21 августа 2006 г. по делу № Ф04-3446/2006(25284-А27-33) отметил: законодательство о налогах и сборах не устанавливает прямую обязанность налогоплательщика проверять достоверность реквизитов, указанных поставщиком товара в выставленных счетах-фактурах, договорах. Однако согласно Федеральному закону от 21 ноября 1996 г. № 29-ФЗ «О бухгалтерском учете» одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении. Поскольку гражданским законодательством не установлено иное, налогоплательщик не лишен права затребовать от контрагента по договору доказательства, подтверждающие достоверность сведений, изложенных в представленных документах. Налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в первичных документах, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

    Иногда дело может дойти и до уголовного суда. В этом случае следует учитывать, что предусмотренное ст. 199 УК РФ преступление может быть совершено только с прямым умыслом, наличие которого должно быть доказано (Определение ВС РФ от 27 апреля 2006 г. № 5-Д05-299).

    Меры, которые нужно принять для проверки контрагента, налогоплательщик выбирает исходя из масштабов деятельности, особенностей отдельных сделок и специфики контрагентов. Однако дополнительные расходы, связанные с выбором контрагента, налоговые органы также оспаривают.

    Пример 4. Инспекция оспорила обоснованность расходов налогоплательщика по оплате маркетинговых услуг по подготовке сведений о рейтинге брокерских компаний на фондовом рынке.

    Суд кассационной инстанции не согласился с налоговым органом, поскольку в результате проведенных маркетинговых исследований налогоплательщиком был выбран партнер на фондовом рынке, с которым и в последующем поддерживались взаимоотношения.

    Постановление ФАС Уральского округа
    от 19 ноября 2007 г.
    по делу № Ф09-8659/0-С3

 
 

Разместить:

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться