Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 20.12.2023 г. № Ф10-6214/2023 по делу № А54-849/2022

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЦЕНТРАЛЬНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 20 декабря 2023 г. по делу N А54-849/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 14 декабря 2023 года

Постановление изготовлено в полном объеме 20 декабря 2023 года

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего Смотровой Н.Н.,

судей Бутченко Ю.В., Радюгиной Е.А.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Погонышевым М.Н.,

при участии в судебном заседании:

от ООО "Нерудстройкомплект" - представителя Якунина А.Н. по доверенности от 09.01.2023;

от УФНС России по Рязанской области - представителя Бордыленка Н.Е. по доверенности от 15.11.23 N 2.6-21/15950;

в отсутствие иных лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом;

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием систем видео-конференц-связи при содействии Арбитражного суда Рязанской области кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Нерудстройкомплект" на решение Арбитражного суда Рязанской области от 07.06.2023 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.08.2023 по делу N А54-849/2022, ходатайство УФНС России по Рязанской области о процессуальной замене заинтересованного лица по делу,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Нерудстройкомплект" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Рязанской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Рязанской области (далее - инспекция N 2) с заявлением о признании недействительным решения от 13.08.21 N 2.14-16/3881, которым общество привлечено к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 303 358 руб., ему доначислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 882 839 руб. и начислены пени за несвоевременную уплату в бюджет НДС в размере 298 873 руб.

К участию в деле в качестве заинтересованного лица привлечена инспекция Федеральной налоговой службы N 28 по г. Москве (далее - инспекция N 28), в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены: Устинов Роман Николаевич, Филипеня Павел Николаевич, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 46 по г. Москве (далее - инспекция N 46).

Решением суда первой инстанции от 07.06.23, оставленным без изменения постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.08.23, оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части применения санкции по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 151 679 руб. в связи со снижением судом размера оспариваемой налоговой санкции по п. 3 ст. 122 НК РФ в два раза. В удовлетворении остальной части требований отказано. На инспекцию N 28 возложена обязанность устранить допущенное нарушение прав и законных интересов общества, вызванное оспариваемым решением инспекции N 2, признанным недействительным в части.

Не согласившись с принятыми судебными актами, общество обратилось в Арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в связи с нарушением и неправильным применением судами при их принятии норм материального и процессуального права, неполным выяснением судами обстоятельств дела и несоответствием выводов судов фактическим обстоятельствам дела, и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

После принятия кассационной жалобы к производству от УФНС России по Рязанской области (ОГРН: 1046209031857, ИНН: 6234010781) (далее - управление) поступило ходатайство о замене заинтересованного лица по делу с инспекции N 2 на управление в связи с реорганизацией инспекции путем ее присоединения к управлению.

В отзыве на кассационную жалобу управление возражает против ее удовлетворения ввиду законности обжалуемых судебных актов.

Кассационная жалоба рассматривается Арбитражным судом Центрального округа в порядке, установленном гл. 35 АПК РФ.

Участвующие в деле лица, за исключением общества и управления, своих представителей в судебное заседание не направили, о его проведении извещены надлежаще, в связи с чем и на основании ч. 3 ст. 284 АПК РФ судебное заседание проводится в их отсутствие.

Представители общества в судебном заседании настаивал на отмене обжалуемых судебных актов, поддержав приведенные в кассационной жалобе доводы, против удовлетворения ходатайства управления не возражал.

Представитель управления возражал против отмены обжалуемых судебных актов, поддержав приведенные в отзыве на кассационную жалобу доводы, поддержал ранее заявленное ходатайство о правопреемстве.

Рассмотрев ходатайство управления о процессуальном правопреемстве на стороне заинтересованного лица по делу - инспекции N 2, суд округа, руководствуясь ст. 48 АПК РФ, признал его подлежащим удовлетворению, поскольку представленными управлением документами - приказом ФНС России, данными ЕГРЮЛ, подтверждается реорганизация инспекции путем ее присоединения к управлению.

Проверив в порядке ст. 286 АПК РФ законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не нашел оснований для их отмены, исходя из следующего.

Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией N 2 на основании решения от 08.11.2019 N 2.14-16/305 проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты НДС за период с 01.10.18 по 31.12.18, по результатам которой составлен акт от 16.07.20 N 2.14-16/3189, дополнение к акту налоговой проверки от 23.10.20 N 2.14-16/49 и принято оспариваемое решение от 13.08.21 N 2.14-16/3881, которым общество привлечено к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 303 358 руб., ему доначислен НДС в размере 882 839 руб. и начислены пени за несвоевременную уплату в бюджет НДС в размере 298 873 руб.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы инспекции о том, что обществом в нарушение подп. 2 п. 2 ст. 54.1, ст. 169, 171, 172 НК РФ неправомерно включены в состав налоговых вычетов суммы НДС по счетам-фактурам, выставленным от имени ООО "Хронос" и ООО "Посейдон".

Решением управления от 19.11.2021 N 2.15-12/16405 решение инспекции оставлено без изменений.

Полагая, что решение инспекции N 2 не соответствует закону, общество обжаловало его в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке ст. ст. 64, 67, 68, 71 АПК РФ, руководствуясь положениями ст. ст. 75, 122, 123, 126, 169, 170, 171, 172, 173 НК РФ, Федерального закона от 06.12.11 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - закон N 402-ФЗ), приведенными в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.06 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 53) разъяснениями, пришли к выводу о создании обществом формального документооборота со спорными контрагентами с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного предъявления к вычету НДС по хозяйственным отношениям с ООО "Хронос" и ООО "Посейдон", в связи с чем пришли к выводу о наличии у инспекции оснований для принятия оспариваемого решения.

Вместе с тем, исходя суды пришли к выводу о наличии оснований для снижения размера оспариваемой налоговой санкции по п. 3 ст. 122 НК РФ в два раза с 303 358 руб. до 151 679 руб., в связи с чем признали недействительным решение инспекции в указанной части.

Суд кассационной инстанции, с учетом предоставленных ему ч. 1 ст. 286 АПК РФ полномочий, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов, исходя из следующего.

В силу с ч. 1 ст. 198, ч. 4 ст. 200, ч. 3 ст. 201 АПК РФ, исходя из разъяснений п. 6 постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 01.07.96 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением ч. 1 ГК РФ", ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ орган, должностное лицо должны доказать соответствие их решения, действия (бездействия) закону; обязанность по доказыванию нарушения оспариваемым решением, действием (бездействием) прав и законных интересов возлагается на лицо, обратившееся в суд за его оспариванием.

В силу п. п. 1 и 2 ст. 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 настоящего Кодекса; а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктами 1, 2 ст. 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету. Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.

В соответствии с п. 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

С учетом изложенного, право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено приобретением им товаров (работ, услуг), используемых для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения НДС, принятием данных товаров (работ, услуг) на учет, наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции. При этом, наличие счета-фактуры является обязательным, но не единственным условием предоставления налоговых вычетов по НДС.

По смыслу положений ст. 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Необходимо учитывать, что по своей экономико-правовой природе НДС является косвенным налогом на потребление товаров (работ, услуг), взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю, исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий, и перелагаемым на потребителей в цене реализуемых им товаров, работ и услуг.

В процессе производства и коммерческой реализации товаров (работ, услуг) расходы поставщика по уплате налога в бюджет фактически перекладываются на покупателя, который, осуществляя, в свою очередь, реализацию полученного товара как поставщик, также получает компенсацию, но уже от последующего покупателя. Цепь переложения налога завершается тогда, когда имеет место реализация товаров (работ, услуги) их потребителю, который и несет фактическое налоговое бремя налога на добавленную стоимость.

С этой целью законодателем предусмотрен механизм определения суммы налога к уплате с учетом налоговых вычетов (суммы налога, перечисленные налогоплательщиком своим поставщикам товаров (работ, услуг), которые уменьшают его налоговую базу по налогу на добавленную стоимость (ст. 171 НК РФ). Обусловленная природой НДС стадийность взимания данного налога в процессе производства и коммерческой реализации товаров (работ, услуг) предполагает, что использование права на вычет налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (п. 1 ст. 168 НК РФ) и принятием в связи с этим каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (п. 1 ст. 173 НК РФ).

Соответственно, отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме, на что обращено внимание в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 N 324-О.

С учетом изложенного, поскольку применение налогоплательщиками - покупателями вычетов НДС влечет уменьшение размера их налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, допущенным лицами, участвующими в обращении товаров (работ, услуг), и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей, вытекающих из положений п. п. 1 и 3 ст. 3 НК РФ, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам НДС, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.2021 N 309-ЭС20-17277 по делу N А76-2493/2017).

В соответствии с ч. ч. 1, 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: 1) наименование документа; 2) дата составления документа; 3) наименование экономического субъекта, составившего документ; 4) содержание факта хозяйственной жизни; 5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; 6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; 7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Согласно ч. 3 ст. 9 указанного Закона первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания.

Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных.

Согласно п. 1 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с п. 2 ст. 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Исходя из разъяснений постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 53), под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в нарушение подп. 2 п. 2 ст. 54.1, ст. 169, 171, 172 НК РФ обществом неправомерно включены в состав налоговых вычетов суммы НДС по счетам-фактурам, выставленным от имени ООО "Хронос" и ООО "Посейдон".

В результате анализа товарно-денежных потоков суды согласились с позицией инспекции о наличии обстоятельств, свидетельствующих о нереальности сделок общества со спорными контрагентами, оформление которых направлено исключительно на искажение сведений о фактах хозяйственной жизни в отношении этих сделок и невыполнении обязательств по сделке с рассматриваемыми контрагентами с целью применения налоговых вычетов по НДС.

Данные выводы основаны на следующих фактах: регистрация спорных контрагентов в ЕГРЮЛ за два месяца до заключения сделок с обществом; отсутствие контрагентов по адресу регистрации; невозможность осуществления спорными контрагентами финансово-хозяйственной деятельности, а только имитация ее осуществления; отсутствии материально-технических, трудовых ресурсов, необходимых для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности; отсутствие активов у контрагентов (собственных основных и оборотных средств, отсутствие платежей за аренду основных средств); руководители контрагентов не подтвердили реального руководства организациями; представление декларации в налоговые органы, согласно которым доля налоговых вычетов в общем объеме исчисленного налога составила 100%, либо с минимальными суммами к уплате в бюджет, либо нулевые декларации; отсутствуют списания денежных средств, характерные для реальных участников предпринимательской деятельности, а именно, списания на аренду помещений, на оплату коммунальных услуг, услуг связи, выплату заработной платы и тому подобное; движение денежных средств носит транзитный характер; оплата обществом в адрес спорных контрагентов не осуществлялась, в суд спорные контрагенты для взыскания задолженности с общества не обращались, факт оплаты товара не подтвержден; перечисления спорными контрагентами в адрес каких-либо организаций за приобретение спорных ТМЦ (песка) не установлены, контрагенты общества 1, 2, 3 звена либо не представляли декларации в налоговые органы, либо представляли с нулевыми оборотами, то есть обязательство по уплате налогов по сделкам замыкающим звеном цепочек не исполнено, что является основанием утверждать о неисполнении обязательств по исчислению налогов по сделкам.

Как правильно указали на то суды, выводы налогового органа о нереальности хозяйственных операций по представленным документам ввиду отсутствия основных средств, оборудования транспорта, работников не могут быть опровергнуты общей ссылкой общества на допустимость многообразия взаимоотношений между хозяйствующими субъектами в гражданском обороте, поскольку, в данном случае, принимая решение по делу, суд должен исходить не из предполагаемых, а конкретных взаимоотношений участвующих в них сторон.

Денежные средства, перечисленные от покупателей песка у общества (ООО "СтройСити" и ООО "Трансдорстрой"), общество полностью перечисляет во взаимозависимую организацию ООО "Строй-Транс", которое, в свою очередь, перечисляет их ИП Филипене П.Н. (директору общества) и ИП Филипене К.Н. (сыну Филипени П.Н.).

Обществом по взаимоотношениям с ООО "Хронос" и ООО "Посейдон" представлен только пакет документов, являющихся формальным основанием для уменьшения налоговых обязательств по НДС, и не представлены какие-либо иные документы, характерные реальным взаимоотношениям с хозяйствующим субъектом при осуществлении деятельности, а именно: товаросопроводительные документы, транспортные документы с отметками о приемке ТМЦ сотрудниками общества, иные документы, идентифицирующие сделки.

Довод общества о том, что реальность хозяйственных операций со спорными контрагентами подтверждает последующая реализация товара правомерно отклонен, поскольку такая реализация сама по себе не подтверждает реальность приобретения товара у спорных контрагентов.

Обществом не представлены объективные пояснения и документальные доказательства проявления коммерческой осмотрительности при выборе спорных контрагентов.

Как правильно указали суды, сам по себе факт регистрации спорных контрагентов в установленном порядке не может служить основанием для признания налоговых вычетов по НДС обоснованными. Информация о регистрации контрагента в качестве юридического лица носит справочный характер и не характеризует его как добросовестного, надежного или стабильного участника хозяйственных взаимоотношений, что опровергает довод заявителя о том, что обществом проявлена должная осмотрительность при оформлении договорных отношений с указанным контрагентом.

Согласно подходу, изложенному в постановлениях Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 15658/09, от 20.04.2010 N 18162/09, от 12.02.2008 N 12210/07, проявление надлежащей осмотрительности предполагает, что при выборе контрагента субъекты предпринимательской деятельности, как правило, оценивают не только условия сделки и их коммерческую привлекательность, но и деловую репутацию, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта; а при совершении значимых сделок, например, по поводу дорогостоящих объектов недвижимости, изучают историю взаимоотношений предшествующих собственников и принимают тому подобные меры.

Критерии проявления должной осмотрительности не могут быть одинаковыми для случаев ординарного пополнения материально-производственных запасов и в ситуациях, когда налогоплательщиком приобретается дорогостоящий актив, либо привлекается подрядчик для выполнения существенного объема работ.

Однако неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности возлагается на лицо, заключившее такие сделки, и не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов покупатель (заказчик) несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных документов.

Судами отмечено, что обществом не представило доказательств, свидетельствующих о ведении деловых переговоров, принятии мер по установлению и проверке деловой репутации контрагентов, выяснению адресов и телефонов офисов, и других действий. Общество не привело доводов в обоснование выбора спорных контрагентов с учетом их деловой репутации, платежеспособности, возможностей исполнения обязательств без риска, предоставление обеспечения исполнения обязательств, наличия необходимых ресурсов (транспортных средств, квалифицированного персонала, соответствующего опыта). При этом, ООО "Хронос" и ООО "Посейдон" были зарегистрированы всего за два месяца до заключения сделок с обществом.

Налоговым органом проанализированы налоговые декларации по НДС, в том числе с учетом неоднократных корректировок, и сделан обоснованный вывод о формальной замене счетов-фактур.

Налоговые вычеты, заявленные обществом в предыдущей декларации (корректировке N 2) по контрагенту ООО "Ильма" в уточненной декларации (корректировке N 3) и актуальной декларации (корректировке N 4) заменены на счета-фактуры с контрагентом ООО "Хронос". При этом номера счетов-фактур и суммы по ним идентичны с ООО "Ильма".

Ранее обществом по требованию налогового органа предоставляло документы (договор, счета-фактуры) по сделкам со счетами-фактурами ООО "Ильма", которые полностью идентичны документам по сделкам с ООО "Хронос".

При этом ООО "Ильма" имеет все признаки организации, не осуществляющей реальной финансово-хозяйственной деятельности. Кроме того, руководитель и учредитель ООО "Ильма" Ульман А.В. в ходе допроса пояснила, что никакого отношения к руководству данной организации она не имеет и является номинальным директором.

С целью установления предполагаемых поставщиков песка в адрес ООО "Хронос" и ООО "Посейдон" налоговым органом проанализированы контрагенты, отраженные в книгах покупок данных организаций.

ООО "Хронос" представлена нулевая декларация за 4 квартал 2018 года, однако в предыдущей корректировке декларации за данный период в книге покупок были отражены два контрагента: ООО "Таврида" (76,65% вычетов) и ООО "Термик" (23,35% вычетов), имеющие признаки "фирм-однодневок" (отсутствие имущества, численности, отсутствие по адресам регистрации).

ООО "Таврида" не имело открытых расчетных счетов, что свидетельствует о невозможности осуществления финансового оборота данной организацией с контрагентами при исполнении договорных взаимоотношений с использованием банковских реквизитов.

ООО "Таврида" представлена нулевая декларация за 4 квартал 2018 года, однако в предыдущей корректировке данной декларации в книге покупок были отражены два контрагенте: ООО "Сибирь" и ООО "Лотта". ООО "Сибирь" за 4 квартал 2018 года декларацию не представило, ООО "Лотта" представлена нулевая декларация (первичная) за 4 квартал 2018 года.

По расчетному счету ООО "Сибирь" расходы за 2018 год составили 6 000 руб., а по расчетному смету ООО "Лотта" расходы составили 250 руб.

Вместе с тем, ООО "Хронос" зарегистрировано в 4 квартале 2018 года, в связи с чем в предыдущие налоговые периоды не могло приобрести спорные ТМЦ.

ООО "Таврида" зарегистрировано во 2 квартале 2018 года, за 2 квартал 2018, декларацию не представило, в 3 квартале 2018 года отражена следующая цепочка контрагентов: ООО "Телекаст", ООО "Таврида", ООО "Образ", ООО "Рокла", ООО "Базис", ООО "Восток", ООО "Базис". Ни одна из данных организаций не имела открытых расчетных счетов. Следовательно, в периоды, предшествующие 4 кварталу 2018 года, ООО "Таврида" не могло производить закупку спорных ТМЦ.

ООО "Термик" документы, истребованные со статьей 93.1 НК РФ, по сделкам с ООО "Хронос" не представило.

Согласно анализу расчетного счета ООО "Термик" данная организация осуществляла сделки по реализации медной продукции, сделок по приобретению песка строительного не установлено.

В книге покупок ООО "Термик" отражены либо организации, не осуществляющие реальной финансово-хозяйственной деятельности, либо организации, занимающиеся производством и перепродажей медесодержащей продукции.

ООО "Точпро", ООО "Верта-М", ООО "Тусар" и ООО "Эксперт" зарегистрированы в 4 квартале 2018 года, т.е. в период сделок ООО "НерудСтройКомплект" с ООО "Посейдон". Следовательно в периоды, предшествующие 4 кварталу 2018 года, закупки спорных ТМЦ указанными организациями производиться не могли.

Организации ООО "Тусар", ООО "Эксперт", ООО "Верта-М", ООО "Точпро" открытых расчетных счетов не имели, имеют признаки фирм - "однодневок" (отсутствие имущества, численности, номинальные директора).

Документы, истребуемые по сделкам с ООО "Посейдон" в соответствии со статьей 93.1 НК РФ, ООО "Точпро", ООО "Верта-М", ООО "Тусар" и ООО "Эксперт" не представлены.

При анализе банковской выписки ООО "ТД "ВМС" за 2018 год, книг покупок за 2018 год, а также в ходе контрольных мероприятий, проводимых в ходе выездной налоговой проверки за 2016-2018 годы в отношении данного налогоплательщика, сделок, связанных с приобретением и реализацией песка сеянного, инспекцией установлено не было.

В ходе проверки установлено совпадение IP-адресов, с которых предоставлялась отчетность ООО "Хронос", ООО "Таврида", ООО "Посейдон", ООО "Тусар", ООО "Эксперт", ООО "Верта-М", ООО "Точпро", что, с учетом иных приведенных обстоятельств, свидетельствует об их согласованности и управлении одним лицом.

Руководителем общества и ООО "НерудТранс" является одно и то же лицо: Филипеня П.Н., что в силу ст. 105.1 НК РФ свидетельствует о взаимозависимости данных организаций.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что IP-адрес, с которого общество осуществляло банковские операции, используется взаимозависимой организацией общества ООО "НерудТранс".

Общество и ООО "НерудТранс" имеют общего поставщика ТМЦ - АО "Порт Коломна".

Первичные документы, оформленные с контрагентами от лица ООО "Строй-Транс" (перевозчика песка) и общества подписаны главным бухгалтером Устиновым Романом Николаевичем (соучредитель общества). Сотрудниками ООО "Строй-Транс" (перевозчика песка) и ООО "Неруд Транс" в 2018 году являлись одни и те же лица.

Из проведенного инспекцией анализа объемов приобретения песка сеянного и строительного установлено следующее.

Согласно сведениям сети интернет в 1 куб. м содержится 1550-1700 кг песка строительного.

Общество приобретает песок строительный у ООО "Хронос" в объеме 5020 куб. м, составляет 7 781 т (5020 x 1550). Для транспортировки данного количества ТМЦ необходимо 389 единиц техники (средняя грузоподъемность 20 т).

Согласно сведениям сети интернет в 1 куб. м содержится 1630 кг песка сеяного. Общество приобретает песок сеяный у ООО "Посейдон" - 3598,537 куб. м, что составляет 5866 т (3598,537 x 1630). Для транспортировки данного количества ТМЦ необходимо 293 единиц техники (средняя грузоподъемность 20 т). С учетом изложенного, для транспортировки спорного ТМЦ необходимо было бы 682 единицы техники, что указывает на нереальность сделки со спорными контрагентами. Наличие у общества необходимой техники не подтверждено надлежащими доказательствами.

Судами правомерно отклонены доводы общества об отсутствии доказательств взаимозависимости, аффилированности, подконтрольности спорных контрагентов обществу, поскольку само по себе наличие взаимозависимости участников сделки не свидетельствует о наличии необоснованной налоговой экономии и не является обязательным критерием для признания налогоплательщика недобросовестным. Вместе с тем в рассматриваемом случае совокупностью представленных в материалы дела доказательств подтверждено, что взаимоотношения со спорным контрагентом были созданы обществом целенаправленно для придания видимости законности документооборота с целью создания формальных условий для завышения вычетов по НДС при фактическом несовершении сделок с организациями-контрагентами.

Право на налоговый вычет носит заявительный характер, в связи с чем именно на общество возложена обязанность доказать правомерность возмещения НДС, в том числе путем представления документов, отвечающих критериям статьи 169 НК РФ.

При этом документы, подтверждающие вычеты, должны отражать достоверную информацию и подтверждать реальность произведенной операции в соответствии с ее действительным экономическим смыслом именно от заявленного контрагента.

Получение налоговой экономии и признание ее обоснованной налоговое законодательство связывает не с установлением факта юридической действительности заключенных сделок, а с реальным характером их исполнения. Реальные хозяйственные операции предполагают наличие не только правильного документального оформления операции, но и реального исполнения взаимных обязательств согласно условиям сделки.

Вместе с тем в ходе проведения проверки налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие о нереальности поставки ТМЦ спорными контрагентами и контрагентами "по цепочке".

Как правильно указали на то суды, приведенные обстоятельства в совокупности свидетельствуют о создании обществом формального документооборота со спорными контрагентами с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного предъявления к вычету НДС по хозяйственным отношениям с ООО "Хронос" и ООО "Посейдон".

Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и обстоятельств дела, оценив представленные в материалах дела доказательства по правилам ст. ст. 65, 71 АПК РФ в их совокупности и взаимосвязи, правильно применив нормы материального и процессуального права, исходя из доказанности налоговым органом наличия в представленных обществом в налоговый орган первичных бухгалтерских документах, выставленных в адрес общества его контрагентами недостоверных сведений, а также, принимая во внимание, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений и транспортных средств, что в совокупности свидетельствует об отсутствии реальной финансово-хозяйственной деятельности спорных контрагентов, и введение спорных контрагентов в многостадийный процесс, направленный на увеличение стоимости ТМЦ и последующего размера вычетов и расходов, суды пришли к верному выводу о не подтверждении обществом заявленных налоговых вычетов, что привело к необоснованному получению налоговой выгоды в виде уменьшения сумм НДС, подлежащих уплате в бюджет, путем неправомерного включения в налоговые декларации налоговых вычетов.

С учетом изложенного, инспекция правомерно доначислила обществу НДС в размере 882 839 руб. и пени за несвоевременную уплату в бюджет данного налога в размере 298 873 руб.

Вместе с тем, исходя из положений ст. ст. 112, 114 НК РФ, разъяснений п. 19 постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой НК РФ", правовой позиции отраженной в постановлении Конституционного суда Российской Федерации от 15.07.1999 N 11-П, оценив размер примененной налоговой санкции, в том числе с учетом требований индивидуализации и дифференциации наказания в зависимости от тяжести содеянного, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, соблюдения баланса частного и публичного интересов, отсутствие доказательств привлечения ранее общество к ответственности, фактическую экономическую ситуацию, суды пришли к выводу о наличии оснований для снижения размера оспариваемой налоговой санкции по п. 3 ст. 122 НК РФ в два раза до 151 679 руб., в связи с чем признал недействительным решение инспекции в указанной части.

Переоценка выводов судов о наличии оснований для снижения размера налоговой санкции не входит в компетенцию суда кассационной инстанции в силу ст. 286, ч. 2 ст. 287 АПК РФ.

Общество поддержало в кассационной жалобе довод о том, что налоговым органом существенно нарушена процедура проведения выездной налоговой проверки и оформления ее результатов. Так, по мнению общества, проверка проведена неуполномоченным налоговым органом, поскольку общество с 08.11.19 (дня когда была назначена налоговым органом выездная налоговая проверка) было снято с учета в инспекции N 2 и одновременно поставлено на учет в инспекцию N 28 по г. Москве (запись в ЕГРЮЛ N 8197748804620). На дату принятия решения о проведении выездной налоговой проверки 08.11.19 в ЕГРЮЛ была внесена запись об изменении места нахождения общества как юридического лица, в связи с этим, по мнению общества, инспекция не имела правовых оснований для вынесения решения о проведении проверки.

Вместе с тем указанный довод являлся предметом рассмотрения судом и ему судами дана соответствующая требованиям ст. ст. 65, 71 АПК РФ оценка, с учетом установленных судами обстоятельств дела и совокупности имеющихся в материалах дела доказательств.

Так, из ответа УФНС России по г. Москве от 15.03.2023 N 12-27/1/025398@, пояснений Межрайонной ИФНС России N 46 по г. Москве от 05.06.2023 N 07-28/030623, от 30.05.2023 N 07-28/029789, следует, что 03.10.19 в инспекцию N 46 по г. Москве непосредственно обществом представлены документы для государственной регистрации изменений, внесенных в учредительный документ юридического лица, и внесения изменений в сведения о юридическом лице, содержащиеся в ЕГРЮЛ (вх. N 520477А).

В комплекте документов были представлены: заявление по форме N Р13014, утвержденной приказом ФНС России от 31.08.2020 N ЕД-7-14/617@ "Об утверждении форм и требований к оформлению документов, представляемых в регистрирующий орган при государственной регистрации юридических лиц, индивидуальных предпринимателей и крестьянских (фермерских) хозяйств", с указанием сведений об адресе (месте нахождения) общества: 119421, г. Москва, ул. Новаторов, д. 38, к. 3, кв. 220; документ об уплате государственной пошлины; устав общества; протокол общего собрания участников общества от 01.10.2019 N 3; гарантийное письмо от 01.10.2019.

В соответствии с п. 4.4 ст. 9 закона N 129-ФЗ 10.10.19 инспекцией N 46 по г. Москве принято решение о приостановлении государственной регистрации для проверки достоверности включаемых в ЕГРЮЛ сведений, с учетом подп. 2 п. 2 приказа ФНС России от 11.02.2016 N ММВ-7-14/72@ "Об утверждении оснований, условий и способов проведения указанных в п. 4.2 ст. 9 Федерального закона "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, мероприятий, порядка использования результатов этих мероприятий, формы письменного возражения относительно предстоящей государственной регистрации изменений устава юридического лица или предстоящего внесения сведений в ЕГРЮЛ, формы заявления физического лица о недостоверности сведений о нем в Едином государственном реестре юридических лиц".

По результатам проведенной проверки на основании представленных обществом документов инспекцией 12.11.19 принято решение о государственной регистрации изменения места нахождения общества, в связи с чем именно 12.11.19 в ЕГРЮЛ внесена запись об изменении адреса места нахождения общества ГРН 8197748804003.

На основании указанного решения в автоматическом режиме 12.11.19 в Единый государственный реестр налогоплательщиков внесены сведения о снятии с учета общества в инспекции N 2 по Рязанской области, поставке на учет по новому месту нахождения общества в инспекцию N 28 по г. Москве и сформировано свидетельство о постановке на учет в налоговом органе.

Записи о снятии общества с учета ГРН 8197748804619 и о постановке на учет ГРН 8197748804620 внесены в ЕГРЮЛ именно 12.11.19. Внесение в ЕГРЮЛ записи ГРН 8197748804003 за датой 08.11.19 является ошибочным.

Аналогичные пояснения приведены инспекцией N 46 по г. Москве в отзыве на апелляционную жалобу и в пояснениях на кассационную жалобу. Кроме того, инспекция указывает, что во исполнение поручения управления от 18.07.2023 N 12-23/1/079965@ была исправлена ошибка даты записи ГРН 8197748804003, содержащей сведения об изменении адреса общества, с 08.11.2019 на 12.11.2019.

С учетом изложенного, суды пришли к верному выводу о том, что инспекция N 2 являлась налоговым органом, в котором 08.11.19 общество состояло на учете до момента внесения в ЕГРЮЛ записи об изменении места нахождения этой организации (12.11.19), в связи с чем является правильным вывод суда первой инстанции о том, что инспекция N 2 была вправе принять решение о проведении в отношении общества выездной налоговой проверки.

Местонахождение изменяется и приобретает соответствующее правовое значение только в результате внесения соответствующей регистрационной записи в ЕГРЮЛ на основании пункта "в" ч. 1 ст. 5 закона N 129-ФЗ.

Аналогичный правовой подход отражен в определением ВС РФ от 27.09.2021 N 304-ЭС21-16917 по делу N А70-18196/2020.

В силу п. 3 ст. 83 НК РФ, постановка на учет в налоговых органах российской организации по месту нахождения организации, месту нахождения ее филиала, представительства, а также индивидуального предпринимателя по месту его жительства осуществляется на основании сведений, содержащихся соответственно в ЕГРЮЛ, ЕГРИП.

Постановка на налоговый учет организации возможна только после внесения соответствующих изменений в ЕГРЮЛ, соответственно, постановка на налоговый учет в инспекцию N 28 не могла быть произведена 08.11.19, то есть ранее внесения сведений в ЕГРЮЛ регистрирующим органом - инспекцией N 46.

Указанное обстоятельство подтверждается материалами дела (т. 6 л.д. 96-104): выписками из ЕГРЮЛ (т. 2 л.д. 24), скриншотами информационных ресурсов налоговых органов (т. 2 л.д. 103-105), согласно которым внесение записи о регистрации изменения места нахождения общества произведена 12.11.19.

Судами установлено, что именно на основании данных сведений, в силу п. 3 ст. 83 НК РФ, была произведена постановка на налоговой учет в инспекцию N 28, то есть по новому месту нахождения общества. Постановка на налоговый учет произведена 12.11.19 в 16 часов 30 минут.

С учетом изложенного суды пришли к верному выводу о том, что решение о назначении выездной налоговой проверки в отношении общества правомерно вынесено 08.11.19 инспекцией N 2.

Кроме того, суд округа отмечает, что обществом не обоснованно каким образом проведение в отношении него проверки инспекцией N 2 по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты НДС за период с 01.10.18 по 31.12.18 нарушило его права и обязанности. Обществом не представлено доказательств того, что инспекция N 28 при проведении проверки пришла бы к иным выводам по вопросу о взаимоотношения общества с ООО "Хронос" и ООО "Посейдон", по вопросу о правильности исчисления обществом, полноты и своевременности уплаты НДС за период с 01.10.18 по 31.12.18.

При этом указанный довод не опровергает выводов судов о создании обществом формального документооборота со спорными контрагентами с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного предъявления к вычету НДС по хозяйственным отношениям с ООО "Хронос" и ООО "Посейдон", в связи с чем пришли к выводу о наличии у инспекции оснований для принятия оспариваемого решения.

В силу положений ст. 286 АПК РФ, кассационная жалоба рассматривается исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражений относительно жалобы. Вместе с тем, доводов, опровергающих выводы судов первой и апелляционной инстанции, кассационная жалоба не содержит. По существу доводы кассационной жалобы направлены на иную оценку доказательств и фактических обстоятельств дела, данных судами, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции в силу положений ст. ст. 286, 287 АПК РФ. Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу ч. 4 ст. 288 АПК РФ, безусловным основанием для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

На основании изложенного, руководствуясь статьей 48, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

постановил:

ходатайство УФНС России по Рязанской области о процессуальной замене на стороне заинтересованного лица по делу N А54-849/2022 удовлетворить, заменить Межрайонную ИФНС России N 2 по Рязанской области на УФНС России по Рязанской области.

Решение Арбитражного суда Рязанской области от 07.06.2023 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.08.2023 по делу N А54-849/2022 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, установленном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.Н.СМОТРОВА

Судьи

Ю.В.БУТЧЕНКО

Е.А.РАДЮГИНА

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий