Вправе ли компания применять ЕНВД при оказании услуг по авторемонту с помощью сил субподрядчика?

Организация (ООО) наряду с ЕНВД применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы», занимается оказанием услуг общественного питания в г. Галиче Костромской области. Общество выиграло торги и заключило договор подряда на оказание услуг по ремонту автотранспортных средств. Вид деятельности по ремонту автотранспортных средств закреплен в учредительных документах организации, однако материально-технической базы и специалистов для осуществления ремонтных работ автотранспорта у организации нет.

Может ли организация заключить договор субподряда с ИП для осуществления ремонтных работ автотранспорта? Если да, то в рамках какой системы налогообложения организации следует отчитываться в налоговом органе в отношении работ по ремонту автотранспортных средств?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В отношении работ по ремонту транспортных средств организация должна исчислить налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Обоснование позиции:

Возможность применения ЕНВД

В соответствии с п. 2 ст. 1 ГК РФ граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора. Принцип свободы договора, раскрываемый в ст. 421 ГК РФ, предполагает наличие у сторон любого гражданско-правового договора права определять его условия по своему усмотрению, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (п. 4 названной статьи).

Если из закона или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков). В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика (п. 1 ст. 706 ГК РФ).

Таким образом, если иное не предусмотрено договором с заказчиком, Ваша организация вправе привлечь к выполнению работ субподрядчика (которым может быть и индивидуальный предприниматель), заключив с ним соответствующий договор.

На основании п. 1 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД) для отдельных видов деятельности устанавливается НК РФ, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ. В частности, ЕНВД может применяться одновременно с упрощенной системой налогообложения (УСН) (п. 1 ст. 346.11 НК РФ).

Согласно пп. 3 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться в отношении предпринимательской деятельности в сфере оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспортных средств.

В г. Галиче Костромской области в отношении вида деятельности в сфере оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспортных средств ЕНВД введен Решением Думы городского округа г. Галич Костромской области от 24.10.2013 г. № 312.

В соответствии с девятым абзацем ст. 346.27 НК РФ к услугам по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспортных средств относятся:

– платные услуги, оказываемые физическим лицам и организациям по перечню услуг, предусмотренному Общероссийским классификатором услуг населению (ОК 002-93 (ОКУН), утвержденному постановлением Госстандарта РФ от 28.06.1993 г. № 163, по кодам 017100-017600 подгруппы 017000 «Техническое обслуживание и ремонт транспортных средств, машин и оборудования» группы 01 «Бытовые услуги». При этом, по мнению Минфина России, данные услуги также должны соответствовать коду 50.20 по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности (ОК 029-2001) (письмо Минфина России от 21.03.2013 г. № 03-11-11/112);

– с 2013 года – платные услуги по проведению технического осмотра автомототранспортных средств на предмет их соответствия обязательным требованиям безопасности в целях допуска к участию в дорожном движении на территории РФ, а в случаях, предусмотренных международными договорами РФ, также за ее пределами.

К видам деятельности, указанным в пп. 3 п. 2 ст. 346.26 НК РФ, не относятся услуги по заправке транспортных средств, услуги по гарантийному ремонту и обслуживанию и услуги по хранению автомототранспортных средств на платных стоянках и штрафных стоянках.

ЕНВД может применяться в отношении оказания услуг по техническому обслуживанию и ремонту автомототранспортных средств как физическим, так и юридическим лицам независимо от формы расчетов (наличной или безналичной) (письма Минфина России от 05.12.2011 г. № 03-11-11/303, от 02.03.2012 г. № 03-11-11/63).

В соответствии с п. 3 ст. 346.29 НК РФ для вида предпринимательской деятельности по оказанию услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспортных средств при исчислении суммы ЕНВД используется физический показатель «количество работников, включая индивидуального предпринимателя». Размер базовой доходности составляет 12 000 рублей в месяц.

Согласно ст. 346.27 НК РФ под количеством работников понимается средняя за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера.

Напомним, с 1 января 2013 года организации и индивидуальные предприниматели переходят на уплату единого налога добровольно. На основании ст. 346.28 НК РФ плательщики ЕНВД, оказывающие услуги по ремонту автотранспортных средств, изъявившие желание перейти на уплату единого налога, обязаны встать на учет в налоговом органе по месту осуществления предпринимательской деятельности (месту непосредственного оказания услуг по ремонту автотранспортных средств).

Таким образом, плательщиками ЕНВД в отношении ремонта и технического обслуживания транспортных средств признаются, в частности, организации:

– непосредственно выполняющие указанные работы (услуги) по конкретному месту осуществления деятельности;

– имеющие определенное количество работников, которые фактически задействованы в указанной деятельности (ремонт и техобслуживание).

По вопросу применения ЕНВД в случае привлечения субподрядчиков для выполнения работ по ремонту автотранспортных средств у представителей уполномоченных органов сложились противоположные точки зрения.

Одна из них сводится к следующему.

В случае, если организация для оказания услуг по ремонту автотранспортных средств привлекает по договорам субподряда сторонние организации (специализированные автосервисы, ИП) и не располагает собственной базой для ремонта, а также соответствующими кадрами, такую предпринимательскую деятельность следует признавать посреднической, которая не подлежит переводу на ЕНВД. Такая деятельность облагается налогами в соответствии с общеустановленной или упрощенной системой налогообложения.

Такие разъяснения приведены в письмах Минфина России от 03.03.2011 г. № 03-11-06/3/24, от 05.03.2011 г. № 03-11-06/3/26, ФНС РФ от 14.02.2011 г. № КЕ-20-3/161). Аналогичного мнения придерживаются и арбитры в постановлениях ФАС Поволжского округа от 12.05.2010 г. № А57-10706/2009, ФАС Уральского округа от 29.02.2008 г. № Ф09-857/08-С3).

Причем в письмах Минфина ответ был дан налогоплательщикам, которые сами указали в запросах, что действуют на основании посреднического договора и не имеют соответствующих работников для выполнения работ. В письме же налоговых органов (кстати, согласно информации, размещенной на официальном сайте ФНС России, это письмо от 14.02.2011 г. № КЕ-20-3/161 является обязательным для применения налоговыми органами (смотрите по ссылке: http://www.nalog.ru/about_nalog/3836668/)) к выводу о том, что фактически организация оказывает посреднические услуги по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортных средств, которая, исходя из норм главы 26.3 НК РФ, не подлежит переводу на ЕНВД, пришли сами представители налоговых органов.

Вторая точка зрения заключается в том, что в случае привлечения для выполнения работ субподрядчиков, право на применение ЕНВД сохраняется.

Такие выводы представлены в письмах Минфина России от 21.10.2011 г. № 03-11-11/261, от 27.06.2011 г. № 03-11-06/3/75, от 28.12.2010 г. № 03-11-06/3/173. Несмотря на то, что в них речь не шла об оказании услуг по ремонту автотранспорта, но логику, изложенную в данных разъяснениях, можно применить и к этому виду деятельности.

Например, в отношении оказания парикмахерских услуг с привлечением стороннего ИП в письме Минфина России от 31.07.2013 г. № 03-11-11/30736 было разъяснено, что в этом случае плательщиком ЕНВД признается генподрядчик, оказывающий физическим лицам платные бытовые услуги на основе договоров бытового подряда. При этом деятельность, осуществляемая организациями и (или) индивидуальными предпринимателями – субподрядчиками в соответствии с договорами, заключаемыми с генеральным подрядчиком, может облагаться налогами в рамках общего режима налогообложения или УСН. Было также сказано, что ИП, привлекающий в целях оказания физическим лицам услуг стороннего индивидуального предпринимателя в рамках договора возмездного оказания услуг, учитывать такого предпринимателя при расчете суммы ЕНВД не должен.

Подобные выводы представлены и в письме Минфина России от 10.10.2012 г. № 03-11-06/3/69, где сказано, что главой 26.3 НК РФ не установлено ограничений для применения системы налогообложения в виде ЕНВД в случае привлечения организацией, осуществляющей предпринимательскую деятельность в сфере оказания автотранспортных услуг по перевозке грузов, транспорта сторонних лиц в целях оказания данных услуг (смотрите также письмо УФНС России по Хабаровскому краю от 14.02.2013 г. № 10-03-16/02835@).

Как нами указано выше, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств субподрядчиков в случае, если договором подряда не предусмотрена обязанность подрядчика выполнить указанную в договоре работу лично (ст. 706 ГК РФ).

При этом в подп. 3 п. 2 ст. 346.26 НК РФ, в котором определено, что на уплату ЕНВД могут переводиться налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, не указывается, что эти работы налогоплательщики должны выполнять самостоятельно.

Следуя такой позиции, когда договор на оказание услуг по ремонту автотранспортных средств заключен между заказчиком и организацией-подрядчиком, но фактически работы были выполнены субподрядчиком (индивидуальным предпринимателем), организация-подрядчик может применять ЕНВД.

В рассматриваемой ситуации организация занимается оказанием услуг общественного питания. Несмотря на то, что в учредительных документах организации закреплен вид деятельности по ремонту автотранспортных средств, организация не располагает материально-технической базой для проведения ремонта автомобилей, а также специалистами, которые могли бы, например, частично выполнять указанные работы.

По нашему мнению, в этом случае работы по ремонту транспортных средств не могут облагаться ЕНВД. Данный вывод подтверждается и последними разъяснениями представителей налогового органа, представленными в письме ФНС России от 30.05.2014 г. № ГД-4-3/10384@.

По их мнению, плательщиками ЕНВД по виду деятельности ремонт автотранспортных средств являются организации и индивидуальные предприниматели, которые непосредственно выполняют работы по ремонту и техническому обслуживанию транспортных средств по конкретному месту осуществления деятельности и имеют определенное количество работников, которые фактически оказывают клиентам данные услуги.

Полагаем, что в рассматриваемой ситуации в отношении работ по ремонту транспортных средств организация-подрядчик должна исчислить налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Однако, поскольку вопрос - неоднозначный, для устранения сомнений организация может воспользоваться своим правом налогоплательщика и обратиться за получением письменных разъяснений по данному вопросу в Минфин России (подп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ и п. 1 ст. 34.2 НК РФ).

Порядок налогообложения при УСН

Порядок определения доходов при применении УСН предусмотрен ст. 346.15 НК РФ. На основании п. 1 названной статьи НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (далее – налог), учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, а также внереализационные доходы, поименованные в ст. 250 НК РФ.

При определении объекта налогообложения не учитываются, в частности, доходы, указанные в ст. 251 НК РФ (п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (п. 2 ст. 249 НК РФ).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации доходом от реализации будет признаваться выручка от реализации результатов работ по ремонту автотранспорта по договору подряда, заключенному с заказчиком этих работ. Данная выручка определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за выполненные работы.

Организации, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, при определении налоговой базы не могут уменьшить сумму полученных доходов на величину понесенных расходов (п. 1, п. 2 ст. 346.18 НК РФ). Такие налогоплательщики исчисляют налог исходя из ставки налога и фактически полученных доходов без учета произведенных расходов. Соответственно, расходы на приобретение работ субподрядчика при расчете налогооблагаемой базы не учитываются.

В случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6% (п. 1 ст. 346.20 НК РФ).

Организации, применяющие УСН, определяют доходы кассовым методом. При использовании данного метода датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Таким образом, на дату получения оплаты от заказчика организация-подрядчик признает доход от реализации результатов работ по ремонту автотранспортных средств.

Налоговым периодом при УСН признается календарный год, а отчетными периодами - I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (ст. 346.19 НК РФ)

Порядок исчисления налога при УСН и авансовых платежей по нему установлен ст. 346.21 НК РФ.

Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания, соответственно, I квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу (п. 3 ст. 346.21 НК РФ).

Отметим, что налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшают сумму налога (авансовых платежей по налогу), исчисленную за налоговый (отчетный) период, на сумму расходов, поименованных п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ. При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена на сумму указанных расходов более чем на 50% (абзац пятый п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ).

Ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу засчитываются при исчислении сумм авансовых платежей по налогу за отчетный период и суммы налога за налоговый период (п. 5 ст. 346.21 НК РФ). По итогам налогового периода (календарного года) налогоплательщик самостоятельно определяет сумму налога (п. 2 ст. 346.21 НК РФ).

Согласно п. 6 ст. 346.21 НК РФ уплата налога и авансовых платежей по налогу производится по месту нахождения организации.

На основании п. 7 ст. 346.21 НК РФ налог по УСН, подлежащий уплате по итогам налогового периода, уплачивается организациями не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.

Налогоплательщики-организации по итогам налогового периода не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, обязаны представить в налоговый орган по месту своего нахождения налоговую декларацию (п. 1 ст. 346.23 НК РФ).

Форма налоговой декларации по УСН и порядок ее заполнения утверждены приказом Минфина России от 22.06.2009 г. № 58н.

Согласно ст. 346.24 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения. Форма и порядок ее заполнения утверждены приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н.

Заверять Книгу доходов и расходов в налоговом органе не требуется (Информационное сообщение от 29.12.2012 «О приказе Минфина России от 22.10.2012 г. 3 135н», письмо Минфина России от 11.02.2013 г. № 03-11-11/62).

Необходимо также отметить, что согласно п. 8 ст. 346.18 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, перешедшие по отдельным видам деятельности на уплату ЕНВД, ведут раздельный учет доходов и расходов по этим специальным налоговым режимам. Причем для налогоплательщиков, применяющих УСН с объектом налогообложения «доходы», исключений не предусмотрено.

Пунктом 7 ст. 346.26 НК РФ также установлено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

Из приведенных норм следует, что организация в рассматриваемой ситуации должна вести раздельный учет доходов и расходов в отношении деятельности по оказанию услуг общественного питания и деятельности по ремонту автотранспортных средств. При этом система раздельного учета при совмещении УСН и системы налогообложения в виде ЕНВД должна позволять раздельно учитывать не только доходы и расходы, относящиеся к разным специальным налоговым режимам, но и соответствующее имущество, обязательства, хозяйственные операции (смотрите, например, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.05.2013 г. по делу № А78-7257/2012). Специалисты финансового ведомства неоднократно отмечали, что применяемый способ раздельного учета должен позволять однозначно отнести те или иные показатели к разным видам предпринимательской деятельности (смотрите, например, письма Минфина России от 30.11.2011 г. № 03-11-11/296, от 24.09.2010 г. № 03-11-06/3/132).

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий